Ombildning från handelsbolag till aktiebolag

Kommanditbolag

Kommanditbolag är en särskild form av handelsbolag där vissa delägare (kommanditdelägarna) kan ha ett begränsat ansvar för bolagets förpliktelser, men där minst en av delägarna (komplementären) har ett obegränsat ansvar.

Ombildning av kommanditbolag till aktiebolag görs på samma sätt som ombildning av handelsbolag till aktiebolag.

Fyra metoder

Ett handelsbolag kan ombildas till aktiebolag på fyra sätt:

• Handelsbolaget säljer inkråmet (tillgångar och skulder) till aktiebolaget. Därefter kan handelsbolaget upplösas och eventuella kvarvarande tillgångar (t ex fordran på aktiebolaget för köpeskillingen) och skulder skiftas ut till delägarna.
• Handelsbolaget apporterar inkråmet (tillgångar och skulder) till aktiebolaget. Därefter kan handelsbolaget upplösas och eventuella kvarvarande tillgångar (t ex fordran på aktiebolaget för köpeskillingen) och skulder skiftas ut till delägarna.
• Andelarna i handelsbolaget säljs till aktiebolaget. Eftersom aktiebolaget blir ägare till samtliga andelar i handels­bolaget (ett så kallat enmanshandelsbolag) kommer handelsbolaget automatiskt att upplösas. I och med upplösningen skiftas handelsbolagets tillgångar och skulder ut till aktiebolaget.
• Andelarna i handelsbolaget apporteras till aktiebolaget. Eftersom aktiebolaget blir ägare till samtliga andelar i handels­bolaget (ett så kallat enmanshandelsbolag) kommer handelsbolaget automatiskt att upplösas. I och med upplösningen skiftas handelsbolagets tillgångar och skulder ut till aktiebolaget.

Den femte metoden ...

Eftersom expansionsfond inte kan föras direkt från handelsbolag till aktiebolag måste ibland en femte metod tas till – omvägen via enskild firma. Vid likvidation av ett handelsbolag skiftas nämligen tillgångar ut till delägarna och då kan expansionsfond föras över till delägarnas enskilda firmor (som uppkommer i och med utskiftningen).

Ofta har man då redan gjort handelsbolaget till ett enmanshandelsbolag genom att övriga delägare lämnat handelsbolaget. Utskiftningen görs då till den kvarvarande delägaren som i och med detta har en enskild firma. Därefter görs överföringen från den enskilda firman till aktiebolaget, inklusive expansionsfonden. 

Inkråmsöverlåtelse

Det absolut vanligaste sättet att ombilda från handelsbolag till aktiebolag är att sälja över inkråmet från handelsbolaget till aktiebolaget, dvs en normal försäljning av tillgångarna. Ofta görs betalningen för tillgångarna delvis i form av övertagande av skulder och periodiseringsfonder (om inkråmet förs över kan alltså periodiseringsfonderna föras över till aktiebolaget).

Expansionsfond kan dock inte överföras direkt till aktiebolaget utan överföringen måste göras via en enskild firma för att expansionsfonder ska kunna föras över.

Normalt är ägarna till handelsbolaget även ägare till aktiebolaget, dvs företagen är fristående från varandra. En annan variant är att handelsbolaget är ägare till aktiebolaget när inkråmsöverlåtelsen görs. Vilken variant man väljer beror kanske främst på vilka planerna är för handelsbolaget, om det ska finnas kvar eller läggas ned.

Deklaration och bokslut

Även om hela verksamheten (inkråmet) har sålts över till aktie­bolaget måste ett bokslut och en deklaration upprättas för handelsbolaget. Eftersom handelsbolaget är en juridisk person gäller denna skyldighet fram till dess att bolaget har likviderats.

Dessutom måste delägarna lämna N3-blanketter som bilagor till sin inkomstdeklaration fram till och med året för försäljningen/apporten av andelarna eller likvidationen av handelsbolaget.

Verksamheten i handelsbolaget Nille HB överförs till ett aktiebolag per 31 oktober 2018. Trots att all verksamhet förs över likvideras inte handelsbolaget förrän 30 mars 2019.

Eftersom Nille HB likviderades först 30 mars 2019 måste två bokslut upprättas efter det att själva verksamheten i bolaget upphörde. Ett per 31 december 2018 och ett för det sista förkortade räkenskapsåret (perioden 1 januari 2019–30 mars 2019). Bolaget ska även lämna dek­larationer baserade på dessa bokslut, dvs en deklaration vid taxeringen 2019 och en vid taxeringen 2020 (för det sista förkortade räkenskapsåret).

Delägarna i Nille HB ska lämna N3-blanketter vid taxeringarna 2019 och 2020. Eftersom handelsbolagsandelarna anses avyttrade i samband med att bolaget likvideras ska varje delägare även göra en kapitalvinstberäkning för sin andel i handelsbolaget. Kapitalvinstberäkningen görs på blankett K15A och lämnas vid taxeringen 2020.

Kapitalvinstbeskattning för delägarna

Efter en försäljning eller apport av tillgångarna till aktiebolaget läggs normalt handelsbolaget ner (likvideras).

Eftersom en upplösning av ett handelsbolag jämställs med en avyttring av andelarna så ska delägarna kapitalvinstbeskattas. 

Vid en upplösning är ”försäljningsintäkten” för andelen alltid noll kronor. Det blir alltså den justerade anskaffningsutgiften vid upplösningstillfället som kommer att avgöra hur stor den eventuella kapitalvinsten eller kapitalförlusten blir.

Följande gäller om inkråmet sålts till aktiebolaget:

Finns inget kvar i handelsbolaget (inga tillgångar och skulder att skifta ut vid upplösningen) påverkas inte den justerade anskaffningsutgiften eftersom inga uttag eller tillskott då kommer att göras vid upplösningen. Detta kan exempelvis gälla när inkråmsöverlåtelsen gjorts för noll kronor på grund av att nettovärdet på de tillgångar och skulder som fördes över var noll kronor.

Men normalt ligger det kvar en fordran på aktiebolaget i handels­bolaget (såvida den inte redan tagits över privat av delägarna). Denna fordran tas över privat av delägarna i handelsbolaget vid upplösningen och räknas då som ett eget uttag vilket sänker den justerade anskaffningsutgiften för andelarna.

Har aktiebolaget betalat kontant för inkråmet finns istället pengar i handelsbolaget. Pengarna tas ut privat av delägarna i handelsbolaget räknas då som ett eget uttag vilket sänker den justerade anskaffningsutgiften vid kapitalvinstberäkningen.

Följande gäller om inkråmet apporterats till aktiebolaget (apportbildning av aktiebolaget):
I handelsbolaget finns aktierna i det genom apport bildade aktie­bolaget. Dessa aktier tas över privat av delägarna i handelsbolaget när handelsbolaget upplöses. Det värde (marknadsvärde) aktierna åsatts i handels­bolaget räknas då som ett eget uttag vilket sänker den justerade anskaffningsutgiften för andelarna.

Försäljningsintäkten ska jämföras med den justerade anskaffningsutgiften vid upplösningstidpunkten.

Moms

En överlåtelse av tillgångar i samband att hela verksamheten eller en avgränsad del av verksamheten överlåts är momsfri (ML 3 kap 25§ och ML 1 kap 7§ 1 st). Överlåtelse av inventarier, varulager och andra tillgångar vid en ombildning (byte av företagsform), t ex från handelsbolag till aktiebolag, är ett exempel på en sådan momsfri verksamhetsöverlåtelse.

Marknadsvärdet

Överföringen måste göras till marknadsvärden för att det inte ska bli uttagsbeskattning i handelsbolaget. Det beror på att underprisreglerna inte gäller ombildning från ett handelsbolag till aktiebolag. Sätts ett lägre pris på tillgångarna än marknadsvärdet ska skill­naden mellan marknadsvärdet och det pris som betalas tas upp som intäkt i handelsbolaget (uttagsbeskattning).
Sätts priset på tillgångarna högre än marknadsvärdet kommer ägaren till aktiebolaget att tjänstebeskattas för överpriset, dvs överpriset kommer att räknas som lön.

Andelsöverlåtelse

Ett ovanligt, men förekommande, sätt att ombilda från handelsbolag till aktiebolag är att överlåta andelarna till aktiebolaget. Antingen genom att sälja andelarna eller genom att apportera andelarna (och eftersom apport generellt sett är ovanligt och metoden med andelsöverlåtelse i sig är ovanligt, så är apport av andelar synnerligen ovanligt).

Om andelarna säljs eller apporteras till aktiebolaget finns det dock ingen möjlighet att överföra periodiseringsfonder eller expansionsfond till aktiebolaget. Jämför med inkråmsöverlåtelse som beskrivs tidigare i artikeln.

Deklaration och bokslut

Överlåtelsen av andelarna i handelsbolaget till aktiebolaget påverkar inte själva handelsbolaget. Och eftersom handelsbolaget är en egen juridisk person som ska upprätta årsbokslut eller årsredovisning samt lämna en inkomstdeklaration, fortsätter denna skyldighet att gälla efter andelsöverlåtelsen. Fram till och med dagen för en eventuell likvidation av handelsbolaget (se avsnittet om näringsbetingade andelar nedan) ska boksluts- och deklarationsskyldigheten fullgöras.

För överlåtarna av andelarna (de tidigare delägarna i handelsbolaget alltså) gäller att N3-blanketter ska bifogas deras respektive inkomstdeklarationer fram till och med året för försäljningen/apporten av andelarna. Överlåtarna ska alltså redovisa årets insättningar och uttag och eventuell avtalad andel av årets resultat i sina respektive N3-blanketter.

Kapitalvinstbeskattning för delägarna

Eftersom andelarna avyttras av delägarna till aktiebolaget måste en kapitalvinstberäkning för andelarna göras. 

Kapitalvinsten ska i vissa fall beskattas som inkomst av näringsverksamhet. Det gäller om överlåtelsen görs under ett beskattningsår och aktiebolaget beskattas för hela beskattningsårets resultat, dvs ingen fördelning av resultatet görs mellan överlåtaren och förvärvaren av andelen vid tidpunkten för överlåtelsen.

Näringsbetingade andelar i aktiebolaget

Efter att andelarna i handelsbolaget överlåtits till aktiebolaget (genom försäljning eller apport) räknas dessa som näringsbetingade andelar i aktiebolaget. När handelsbolaget likvideras, vilket inträffar automatiskt efter 6 månader om aktiebolaget är den enda ägaren i handelsbolaget, anses andelarna avyttrade i och med likvidationen. I och med reglerna om näringsbetingade andelar blir en eventuell kapitalvinst skattefri medan en eventuell kapitalförlust blir inte avdragsgill.

Dock måste marknadsvärden användas när tillgångarna i handelsbolaget skiftas ut till aktiebolaget i och med likvidationen och därmed kan det uppkomma en uttagsbeskattning i handelsbolaget.

Skulle en ny ägare träda in i handelsbolaget innan 6-månadersgränsen passeras, kommer handelsbolaget att fortleva och därmed aktualiseras inte någon avyttring av andelarna för bolaget och inte heller någon uttagsbeskattning i handelsbolaget.

Moms

En andelsöverlåtelse är inte en momspliktig transaktion för delägarna. Någon momspåverkan för själva handelsbolaget blir det inte heller eftersom det inte överlåtits några tillgångar från handelsbolaget.